La Audiencia Nacional resuelve que la exención del 7p de 60.100 euros resulta aplicable a consejeros y administradores

La Audiencia Nacional se adelanta al Tribunal Supremo  y emite  sentencia de 19 de febrero de 2020, recurso nº. 485/2017 dando un auténtico mazazo al criterio imperante de la Dirección General de Tributos que negaba la mayor en cuanto a la exención del 7p a los miembros de consejos de administración.

La sentencia de la Audiencia Nacional,  que a sabiendas de la Casación pendiente del Tribunal Supremo, procede a justificar su resolución partiendo únicamente de los pronunciamientos recientes de éste, es tajante al señalar que la única circunstancia de ser los perceptores de los rendimientos miembros del Consejo de Administración de la entidad residente empleadora, no es suficiente para negar la aplicación de la exención, siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos en la norma, y en particular que los trabajos desempeñados en el extranjero, tratándose de operaciones intragrupo, produzcan una utilidad o ventaja para la entidad destinataria, lo que en este caso no se cuestiona.

La Audiencia Nacional establece que lo verdaderamente relevante es que el perceptor de los rendimientos del trabajo sea una persona física con residencia fiscal en España, que realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Novedades normativas de ámbito fiscal para 2016

En la entrada de hoy trataremos de efectuar un breve resumen de las principales novedades fiscales introducidas por la  Ley 48/2015 de Presupuestos Generales y otras normas aprobadas recientemente, y que entraron en vigor el pasado  1 de enero de 2016 (salvo algunas excepciones), toda vez que  aprovechamos para recordar algunas novedades de la última reforma fiscal que entran en vigor este año:

1.- I.R.P.F

 

Se eleva de 500 a 1.500 el límite máximo de deducción aplicable por primas satisfechas a seguros de enfermedad a efectos de calcular el rendimiento neto de la actividad económica en estimación directa, así como el importe de la retribución del trabajo en especie exenta derivada de las primas satisfechas por el empleador a seguros de enfermedad del trabajador, cuando la persona objeto de tal cobertura sea una persona con discapacidad.

 

Entran en vigor las novedades introducidas en el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen simplificado del IVA, y que afecta a los límites excluyentes del régimen de módulos, y que también  excluye del sistema a las actividades incluidas en las divisiones 3, 4 y 5 de la sección primera de las Tarifas del IAE sujetas a retención del 1% en 2015, entre otros cambios.

En relación a la Reforma Fiscal, y para no repetirnos con anteriores entradas, destacamos  lo siguiente:

-A partir de enero de 2016 será aplicable el porcentaje de retención e ingreso a cuenta del 19% previstos en el artículo 101 de la ley, esto es, rendimientos del capital mobiliario (dividendos, intereses, procedentes de la propiedad intelectual, industrial, del arrendamiento o subarrendamiento de bienes muebles, negocios o minas…), ganancias patrimoniales de transmisiones  o reembolso acciones y participaciones de IIC, de premios, de aprovechamientos forestales de los vecinos en montes públicos, rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos. 

-El porcentaje de retención relacionado con los planes de ahorro a largo plazo, o por imputación de rentas por cesión derechos de imagen (art.92.8 LIRPF), será del 19 % a partir 2016. 

-El porcentaje de retención e ingreso a cuenta sobre los rendimientos del trabajo derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, o derivados de la elaboración de obras literarias, artísticas o científicas, siempre que se ceda el derecho a su explotación, continuará siendo del 15%. 

-El tipo de de retención de los rendimientos de actividades profesionales,  cualquiera que sea el nivel de ingresos, continua establecido en el 15 %.  El tipo aplicable durante los tres primeros años de inicio de la actividad profesional, así como para recaudadores municipales, mediadores de seguros, etc., continúa establecido en el 7 %. 

Se reducen en un 0,5 % los tipos impositivos de la escala de gravamen del AHORRO (19%, 21, 23%).

 

2.- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

 

Con efectos a partir del 1 de julio de 2016, se modifica la forma de cálculo del incentivo fiscal de la reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles, el denominado internacionalmente «patent box», y establece un régimen transitorio para las cesiones del derecho de uso o de explotación de activos intangibles que se hayan realizado o se realicen antes o desde la entrada en vigor de la Ley 14/2013 (29/09/2013).

 

Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 01-01-2015, se vuelve a flexibilizar el requisito de los ingresos totales para que determinadas entidades parcialmente exentas no tengan que presentar la declaración del IS (entidades e instituciones sin ánimo de lucro no sujetas a la Ley 49/2002, las  uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas, los  colegios profesionales, las asociaciones empresariales,…). Los ingresos totales del período impositivo no pueden superar los 75.000 euros anuales. Inicialmente se había establecido el límite en 50.000 € anuales.

Respecto al impacto de la Reforma Fiscal, destacar las siguientes novedades: 

-El tipo de retención o ingreso a cuenta que se aplica con carácter general en el Impuesto sobre Sociedades también se reduce, y será del 19 % a partir de 2016.

-El tipo de gravamen general será del 25 % a partir de 2016. No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 %, excepto que deban tributar a un tipo inferior. Este tipo reducido no puede aplicarse a las entidades patrimoniales. 

-Elimina la escala de tributación del régimen fiscal de las empresas de reducida dimensión.  Por tanto el tipo de gravamen será del 25% para toda la base imponible a partir de 2016. 

-Reduce los porcentajes de deducción por reinversión de beneficios extraordinarios con  operaciones a plazos o con precio aplazado, que serán del 7 % y 12 % para las rentas integradas en la base imponible de los períodos impositivos iniciados a partir de 01-01-2016. 

 

3.- I.V.A.

 

Las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil, que con efectos de 1 de enero de 2016 pasen a tener la condición de contribuyentes en el Impuesto sobre Sociedades y, por tanto, cesen en el régimen especial del recargo de equivalencia del IVA, podrán deducir en la autoliquidación correspondiente al período en que se produzca dicho cese, la cuota resultante de aplicar el valor de adquisición de sus existencias inventariadas en la fecha de cese, IVA y recargo de equivalencia excluidos, los tipos de dicho impuesto y recargo vigentes en la misma fecha.

 

Para el ejercicio 2016 y 2017, el límite excluyente del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca es de 250.000 €.

La exención de hasta 60.100 euros del artículo 7.p) de la LIRPF para los trabajadores expatriados

Uno de los principales dilemas a los que se enfrentan los departamentos de RR.HH de las empresas cuando se inician procesos de externalización versa sobre la aplicación de la exención del  artículo 7.p) de la LIRPF (en adelante 7p)  en las nóminas de sus trabajadores expatriados.
 
Básicamente el 7p exime de tributación los rendimientos percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero cuando se cumplan determinados requisitos que más adelante vamos a detallar. La exención se aplica a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero con el límite máximo de 60.100 euros anuales.Lo que dice la teoría es que el fin buscado con esta medida no es otro que incentivar la internacionalización de nuestras empresas bajando la presión fiscal del capital humano que es desplazado, pero la realidad es, en ocasiones,  otra muy distinta. Estamos hablando de una exención ciertamente importante pero que  presenta una escueta regulación legal  y que junto con la escasa luz que arrojan las consultas de la Dirección General de Tributos (que únicamente tratan sobre casos individualizados), ha derivado en que Hacienda haya tomado un criterio ciertamente restrictivo para autorizar su aplicación, rayando a veces la prevaricación, pura y dura, lo que en definitiva se traduce en una nula seguridad jurídica. 

Ello acaba derivando que la mayoría de empresas apuesten por no "jugársela" y omitan su inclusión en nómina por la importante contingencia que asumen si Hacienda las acaba tumbando, pasándole el "marrón" de su exención fiscal al expatriado al decirle que sea él que se las aplique en Renta (se lo reste de la casilla 001), lo que al final acabará suponiendo que Hacienda le notifique propuesta de liquidación provisional por declarar menos ingresos que los declarados por la empresa, y al final de todo este embrollo, Hacienda le pasará el rodillo al expatriado  denegándole la exención del 7p fundamentándolo que si la empresa no lo incluyó en nómina es porque consideró que no le correspondía desde buen inicio, así pues, tampoco Hacienda lo va a dar por bueno ahora.


Así pues,  hechas todas las advertencias sobre la precariedad en las que nos movemos en este asunto, en este post trataremos de ofrecer los requisitos básicos legales y los que, adicionalmente, viene exigiendo Hacienda para autorizar esta exención, a saber:

• Requiere ser residente fiscal en España, siempre recordando que la residencia fiscal no se escoge, se adquiere… (la residencia fiscal la determinan las leyes fiscales de los países y el CDI de aplicación entre ellos).
• La prestación de servicios debe ser exclusivamente laboral ordinaria (no mercantil, ni prestada por administradores, consejeros  de sociedades o similares, ni tampoco bajo la modalidad de trabajador autónomo, ni  bajo la figura de becario). El trabajo debe realizarse efectivamente en el extranjero,  requiere desplazamiento físico del expatriado (no se acepta la prestación de servicios bajo la modalidad de teletrabajo), acreditable mediante  tarjetas de embarque de avión, facturas de hotel, justificantes bancarios, documento modelo  TA300 de desplazado de la Seguridad Social,  parte de desplazamiento de la empresa pagadora  en el que conste, entre otros, país de destino y proyecto asignado, etc.,  en definitiva, cualesquiera otros medios de prueba que nos sirvan para justificar dicho desplazamiento efectivo. 
• Se exige que el expatriado realice el trabajo para una empresa no residente o para un establecimiento permanente (EP) radicado en el extranjero. Respecto al tipo de relación laboral, el trabajador puede mantener una relación laboral con una sociedad extranjera o mantener una relación laboral con la entidad residente en España, o simultanear ambas a la vez, por tanto, resulta irrelevante quién realice el pago,  lo que prima es que la prestación de sus servicios  debe de recaer sobre una entidad extranjera.
• El país en el que se realicen los trabajos debe tener un impuesto análogo al IRPF y que no sea un paraíso fiscal, se dará por cumplido este requisito cuando haya CDI con Cláusula de Intercambio de Información. Se cumple el requisito con su mera existencia, no es necesario que el expatriado  tribute por el impuesto.
• Donde el tema verdaderamente ya se complica, es en el caso de expatriaciones intragrupo, ya que deberemos de estar en disposición de poder probar el valor añadido de los servicios prestados por el expatriado al objeto que produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario. Debe por tanto, generarse un beneficio directo a las sociedades no residentes del Grupo, de tal modo que tal servicio sea necesario para la entidad no residente, de manera que debiera ser contratado a otra empresa independiente de no haberlas prestado el expatriado. Todo ello, de acuerdo con los términos expuestos en el artículo 16.5 del RD 4/2004 por el que se aprobó el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
• Todo lo anterior implica la necesidad de documentar dichas actividades intragrupo, debiéndose refacturar el gasto por el servicio prestado (a precio de mercado) a la entidad no residente. Como principio general no se otorga valor añadido  para, entre otros,  servicios de gerencia, de control de la empresa matriz a filiales.
• Así pues, si la empresa beneficiaria de dichos servicios  lo es en exclusiva la empresa española, no cabrá la aplicación de la exención. En principio, es lo que sucede en aquellos supuestos en los que la empresa no disponga de Establecimientos Permanentes o Filiales en el Extranjero.
• Por contra, cuando se desplaza a los trabajadores para la ejecución de un contrato con una empresa extranjera sin vinculación con la española debe entenderse que cualquiera que fuera la actividad de esos trabajadores el beneficiario es la empresa extranjera, por tanto es de aplicación la exención del 7p.

Esta exención del 7p no tiene límite temporal, se puede seguir aplicando de forma indefinida mientras se mantenga la condición de residente fiscal español.  El 7p es incompatible con el Régimen de excesos (contenido en el artículo 9.A.3.b) del Reglamento del IRPF, que establece la excepción de gravamen de los excesos que perciban los empleados de empresas con destino al extranjero sobre aquellas retribuciones que recibirían en caso de hallarse destinados en España (es el trabajador que decide a que modalidad acogerse). Por contra, tanto el Régimen especial de expatriados como el Régimen de excesos son compatibles con las Dietas por desplazamiento fuera de España.

Tal como hemos mencionado, la cuantía de las retribuciones exentas no puede exceder de 60.100 euros anuales,  que no se integra en la base imponible del contribuyente y que  no afecta para el cálculo del tipo marginal de IRPF y que se aplica directamente en nómina del trabajador a través de la minoración de las retenciones. El 7p  a tan sólo aparece “retratado” en el modelo 190 como subclave 15 cuando la entidad pagadora es la empresa española. Cuando la empresa pagadora es no residente no hay que declararlo en la declaración de Renta si el importe no excede de 60.100 euros (sí lo que exceda de este importe).

Para determinar la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero debe tenerse en cuenta los días que el trabajador haya estado desplazado en el extranjero. Sobre la retribución genérica, la bruta anual,  se multiplicará por los días naturales en el extranjero y se dividirá por 365. Normalmente el día de viaje, tanto de ida o de vuelta, no cuenta,  así como festivos y fines de semana si el trabajador ha decidido prolongar su estancia.

La Reforma Fiscal y su incidencia en el ámbito laboral

El pasado 28 de Noviembre se publicó en el BOE la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifica la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, y que junto con otras leyes también publicadas en aquella fecha  componen la denominada Reforma Fiscal, que introduce importantes cambios que (salvo alguna excepción) entrarán en vigor a 01 de Enero de 2015.

 

Por lo que respecta a su incidencia en el  ámbito laboral  a continuación pasamos a detallar las novedades más destacables:

 

1.- El número de tramos se reduce de siete a cinco. El tipo mínimo pasa del 24,75% al 20%, en 2015  y al 19%, en 2016. El tipo máximo de gravamen estatal pasa del 52% al 47%, en 2015, y al 45%, en 2016. Se eleva el umbral mínimo de tributación de modo que los asalariados que ganen menos de 12.000 euros anuales (salvo que procedan de diversos pagadores) dejarán de tributar. También se incrementan los mínimos personales y familiares.

 

2.-  Pese a la propuesta inicial, las indemnizaciones por despido seguirán, como hasta ahora, exentas en la cuantía establecida con carácter obligatorio en la normativa laboral (en el caso de despidos objetivos, individuales y/o colectivos, la exención llegará a la cuantía obligatoria para el despido improcedente). No obstante, la novedad radica que  la exención estará limitada en todo caso  a un máximo de 180.000 euros. Las indemnizaciones no exentas por despido o cese pueden beneficiarse del régimen de rentas irregulares, en la medida que se hayan generado en un período superior a dos años o se obtengan de forma notoriamente irregular

 

Ahora bien, esta limitación a la exención no resultará de aplicación a las indemnizaciones por despidos o ceses producidos con anterioridad a 1 de agosto de 2014 ni a los despidos que se produzcan a partir de esta fecha cuando deriven de un expediente de regulación de empleo aprobado o un despido colectivo comunicado a la autoridad laboral, con anterioridad a dicha fecha

 

Por último, hay que recordar que la reducción por renta irregular se aplica sobre un límite máximo de 300.000 euros anuales, si bien en el caso de las indemnizaciones comprendidas entre 700.000,01 euros y 1.000.000 euros, este límite será el importe que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía de la indemnización no exenta y 700.000 euros. Esto es, cuando la cuantía del rendimiento sea igual o superior a 1.000.000 euros, la cuantía sobre la que se aplicará la reducción del 30% será cero.

 

3.- La reducción por rentas irregulares se reduce del 40% al 30%. Además, se limita la base de la citada reducción a 300.000 euros anuales.

 

4.- Con carácter general, la retención aplicable a los autónomos pasará del 21% al 19% en 2015 y al 18% en 2016.

 

5.- Para los planes de pensiones  el máximo de aportaciones anuales deducibles se rebaja hasta los 8.000 euros anuales desde los 10.000 euros anteriores o 12.500 euros en el caso de los mayores de 50 años, con el límite del 30% o 50% (para mayores de 50 años)  de la suma de rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas percibidas en el ejercicio. El dinero aportado podrá rescatarse ahora a partir de los diez años desde el comienzo de las aportaciones. Anteriormente, solo se podía hacer líquido en el caso de paro de larga duración o de acceder a la jubilación.

 

6.-Se mantiene la exención (con el límite de 12.000 euros anuales) de las entregas de acciones por la empresa a sus trabajadores pero sólo cuando la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores de la empresa, grupo o subgrupos de empresa, realizándose una remisión al Reglamento para determinar los términos de este supuesto de no sujeción.

 

7.- A partir de 1 de enero de 2015, el tipo general para no residentes quedará establecido en el 24% frente al actual del 24,75%. La novedad principal, no radica en esta disminución porcentual del 0,75% sino en que los residentes de la Unión Europea verán reducido su tipo impositivo al 20% (para el ejercicio de 2015) y al 19% (para los siguientes ejercicios).

 

8.- El tipo de retención aplicable a los administradores y miembros del consejo de administración se reduce al 37% en 2015 y al 35% a partir de 2016, siendo el 20% en 2015 y el 19% a partir del 2016 cuando los rendimientos los abonen entidades con un importe neto de la cifra de negocios inferior a 100.000 euros.

 

9.-Respecto a la retribución en especie de la cesión de uso de vehículos se reduce hasta en un 30% la valoración de esta retribución para los vehículos considerados eficientes energéticamente.

Novedades fiscales para 2011

A continuación detallaremos las principales novedades de carácter fiscal que han entrado en vigor en este 2011 y que en ocasiones están relacionadas con el ámbito laboral:

IRPF

Aumenta la tributación en el IRPF para las rentas altas. Se ha incrementado en un 1% el tipo impositivo aplicable a las bases liquidables generales que superen los 120.000,20 euros y en un 2% para las que superan los 175.000,20 euros.

Supresión de la deducción de 2.500 euros para los nacimientos o adopciones producidas a partir del 01-01-2011.

El importe de los rendimientos generados en más de 2 años o notoriamente irregulares a los que se aplica la reducción del 40% quedará limitado a 300.000 euros anuales.

Con efectos desde 1 de enero de 2011, la deducción por inversión en vivienda habitual y la deducción por alquiler de vivienda habitual sólo será aplicable a los contribuyentes en aquellos ejercicios en los que su base imponible sea inferior a 24.107,20 euros anuales. La ley ha establecido un régimen transitorio para que los contribuyentes que con anterioridad a 1 de enero de 2011 hubieran adquirido su vivienda o satisfecho cantidades para su construcción puedan seguir aplicando la deducción por inversión aunque superen dicha base imponible.

La reducción aplicable a los rendimientos obtenidos por el alquiler de inmuebles destinados a vivienda se eleva del 50% al 60% para los contratos de alquiler celebrados a partir del 01-01-2011. Para poder aplicar la reducción del 100% el arrendatario no podrá tener más de 30 años (hasta ahora 35 años).

IMPUESTO DE SOCIEDADES

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 01-01-2011, se eleva el umbral de cifra de negocios que posibilita acogerse al régimen especial de entidades de reducida dimensión, de 8 a 10 millones de euros. Además, podrán seguir disfrutando del régimen especial que les resulta aplicable durante los tres ejercicios inmediatos siguientes a aquél en que se alcancen dicha cifra. Además aumenta el tramo de base imponible al que se aplica el tipo impositivo del 25% hasta los 300.000 euros (RD-Ley 13/2010 y RD-ley 14/2010).

Para los períodos impositivos iniciados dentro de 2011, el tipo de gravamen reducido por mantenimiento o creación de empleo (microempresas) del 20% se aplicará al tramo de base imponible entre 0 y 300.000 euros y para el resto de base el 25% (RD-Ley 13/2010).

IVA

Se elimina la obligación legal de expedir “autofactura” en los supuestos de inversión del sujeto pasivo.

ITP/AJD

Están exentas de gravamen la constitución de sociedades, el aumento de capital, y algunas otras operaciones societarias (RD-Ley 13/2010).

Limitación en las remuneraciones de los consejeros de las sociedades

Hoy se ha sabido que una sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo (que está a punto de publicarse) pondrá coto a los pagos indiscriminados de las empresas a sus consejeros al obligar a que se detalle expresamente el pago y cuantía de sus remuneraciones en los estatutos de la compañía para que así puedan ser fiscalmente deducibles en el Impuesto de Sociedades.

Novedades fiscales para 2009

La Ley 4/2008. publicada a finales del pasado año, introduce cambios importantes de carácter fiscal, entre otras novedades, destacamos por su gran calado las siguientes:

• Se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, plasmada en una bonificación del 100 por ciento de la cuota íntegra aplicable desde el Enero de 2008, junto con la eliminación de la obligación de presentar declaración. Con ello se evita la modificación del sistema de financiación autonómica (era un Impuesto cedido a las CC.AA) y se conservan las referencias de otras normas tributarias hacia las disposiciones del Impuesto, si bien se mantiene un cierto temor de reactivarlo a futuro.

• Se introduce la solicitud mensual de la devolución del saldo a favor en el IVA. Para ello, se exigirán la presentación telemática mensual de las declaraciones y el suministro (también telemático y mensual) a la AEAT del contenido de los libros registro de la empresa.

• Se incorpora un importante incentivo a la inversión en activos fijos, como es la libertad de amortización en el Impuesto de Sociedades para elementos nuevos del inmovilizado material y/o de las inversiones inmobiliarias. Se exige su afectación a actividades económicas, la puesta a disposición del sujeto pasivo en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010, y el mantenimiento durante dos años del nivel medio de empleo habido en la empresa en el año anterior. Tal libertad, que cabe recordar que tan sólo supone un diferimiento en el pago del Impuesto, no está condicionada a su imputación contable, a la vez que también puede aprovecharse en operaciones de arrendamiento financiero.

• Por último, se flexibiliza la falta de neutralidad fiscal derivada de la implantación del nuevo Plan General de Contabilidad (PGC). De hecho una primera aplicación del nuevo PGC podía suponer un importante coste tributario respecto al abono a cuentas de reservas con efecto en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. La Ley abre una opción de periodificación a 3 años siempre y cuando se informe en las cuentas anuales.